Bron: Nieuwsbrief Beloning & Belasting | nr 20141416

Inleiding

De staatssecretaris van Financiën heeft op donderdag 3 juli jl. onder de noemer ‘Verder met de werkkostenregeling’ de Tweede Kamer geïnformeerd over zijn voorstel de werkkostenregeling te verbeteren.

Na een lange voorgeschiedenis sinds de introductie van de regeling – te beginnen bij de kwalitatieve benadering van de tussen–evaluatie in 2011, de kwantitatieve benadering van de evaluatie in 2012, de Verkenning in maart 2013 (Aan het werk met de werkkostenregeling) en de hierop volgende (internet-) consultatie van medio 2013 – lijkt met het onderhavige voorstel het sluitstuk van de werkkostenregeling nu eindelijk daar.

Zoals staatssecretaris Wiebes zelf ook aangeeft, komen de voorstellen niet alleen uit zijn eigen koker. Hij heeft immers ‘uitvoerig met vertegenwoordigers uit verschillende branches gesproken, enerzijds om goed kennis te kunnen nemen van de soms uiteenlopende belangen van de verschillende branches, anderzijds om hen deelgenoot te maken van de dilemma’s waar ik mee worstelde bij de verdere uitwerking van de WKR’. Zeker het overleg met bepaalde branches bleek een must. Nou was de praktijk door de jaren heen door de verschillende staatssecretarissen van Financiën weliswaar altijd gewaarschuwd voor de robuustheid van de regeling, voor sommige branches bleek de robuustheid wel erg groot.
Maar de systematiek van de werkkostenregeling is volgens de staatssecretaris goed en de bereidheid tot het toepassen ervan is aanwezig. Alleen dient er nog wat aan geschaafd te worden. Langer toepassen van het keuzeregime laat staan het definitief maken van het keuzeregime is geen optie aangezien dit de overheid volgens Financiën een slordige € 300 miljoen per jaar zal kosten.

Door de werkgevers uit de verschillende branches deelgenoot te laten zijn van het voorstel, staat niets meer een definitieve omarming van de werkkostenregeling in de weg. Nou ja, de Tweede en Eerste Kamer moeten nog wel hun zegen geven maar de kans dat die nog gaan dwarsliggen is waarschijnlijk niet zo groot.
De voorstellen nemen wij hierna graag met u door.

Voorstel

Beperkte introductie van het noodzakelijkheidscriterium

Het noodzakelijkheidscriterium zag al in de Verkenning van maart 2013 (‘Aan het werk met de werkkostenregeling’) het levenslicht. Uitgangspunt bij dit criterium is de gedachte dat het verstrekken, vergoeden en/of ter beschikking stellen van zaken waarvan de werkgever het nodig en noodzakelijk vindt dat zijn werknemers die voor hun werkzaamheden gebruiken, geheel buiten het loonbegrip vallen. De mogelijkheid dat een werknemer een bepaalde verstrekking ook voor privé kan gebruiken (en er dus sprake kan zijn van een privévoordeel) speelt hierbij geen rol meer. Wanneer een werkgever iets verstrekt zal dat in beginsel een zakelijke achtergrond hebben. Deze verstrekking zal naar maatschappelijke opvattingen in het algemeen dan ook niet als een belast loonvoordeel worden ervaren.

Op grond van deze zogenoemde ‘open norm’ is het in principe dan ook de werkgever die bepaalt of een vergoeding of verstrekking noodzakelijk is. Uitzonderingen daargelaten. In sommige gevallen zal het privévoordeel van een verstrekking immers dermate groot zijn dat het niet in de rede ligt deze buiten het belaste loonbegrip te houden. Als voorbeeld geeft Financiën bijvoorbeeld het ter beschikking stellen van een auto of woning. Dergelijk zaken zijn in principe altijd belast en kunnen niet met toepassing van het noodzakelijkheidscriterium buiten de heffing blijven.

Voor het verkrijgen van zekerheid over de fiscale kwalificatie van een vergoeding of verstrekking aan het personeel, zullen werkgevers zonodig in overleg met de eigen inspecteur moeten treden. Het opstellen van een algemene lijst met een (limitatieve) opsomming van zaken die zonder meer als noodzakelijk kwalificeren en daarmee geen belast loon vormen, leent zich niet voor een systematiek waarin de open norm als uitgangspunt geldt.
Het loonbegrip wordt met de introductie van het noodzakelijkheidscriterium op een andere wijze benaderd. Verstrekkingen en vergoedingen waarin een privévoordeel schuil gaat, worden niet meer tot het belaste loon gerekend. De praktijk zal zich deze nieuwe benaderingswijze eigen moeten maken waarbij de staatssecretaris nog wel wat uitvoeringsobstakels vermoedt. Daarom wordt het noodzakelijkheidscriterium vooralsnog alleen ingevoerd voor gereedschappen en computers, mobiele communicatiemiddelen en dergelijke apparatuur.

Voor met name deze laatste categorie lijkt de introductie van het noodzakelijkheidscriterium interessant. Nu heeft de praktijk immers nog te maken met het onderscheid tussen enerzijds computers en dergelijke apparatuur waarbij een zakelijkheidsnorm geldt van >90%, en mobiele communicatiemiddelen met een zakelijkheidsnorm van >10%. De discussie of een tablet met een scherm van meer dan 7 inch nu een communicatiemiddel is of een computer (de rechtspraak hierover even buiten beschouwing gelaten) zal met de introductie van het noodzakelijkheidscriterium waarschijnlijk verstommen. Wanneer een werkgever het vanuit zijn bedrijfsvoering noodzakelijk vindt dat zijn werknemers een tablet gebruiken, kan de tablet fiscaal vrij worden vergoed of verstrekt.

Uiteraard zullen er wel discussies ontstaan over de vraag of een tablet in voorkomende gevallen voor de bedrijfsvoering noodzakelijk zijn. Daarbij komen de herinneringen aan de aloude pc-privéregelingen naar boven. Deze faciliteit werd indertijd ook veelal opengesteld voor de gehele populatie werknemers waarbij het maar de vraag was of alle deelnemers het zakelijke gebruik konden waarmaken. Werknemers die op grond van hun werkzaamheden niet of nauwelijks met computers van doen hadden, kwamen veelal ook in aanmerking voor deelname aan de pc-privéregeling van hun werkgever. Deze medewerkers moesten immers toch ook vanuit huis hun werkrooster kunnen inzien?

Onder het noodzakelijkheidscriterium liggen deze discussies mogelijk ook op de loer maar nu ten aanzien van het begrip ‘noodzaak voor de bedrijfsvoering’. Standpunt van de staatssecretaris daarbij lijkt wel te zijn het uitgangspunt van de redelijk handelende werkgever. Een werkgever streeft in beginsel immers naar een zo hoog mogelijke winst en voorzieningen die geen bijdrage zullen leveren aan de winstgevendheid, zal een werkgever ook zoveel mogelijk achterwege laten. Andersom geredeneerd zou dan ook gesteld kunnen worden dat alle voorzieningen voor het personeel een zakelijke achtergrond hebben en daarmee onder het bereik van het noodzakelijkheidscriterium vallen. De Belastingdienst moet bij twijfel maar het tegendeel bewijzen. De werkgever kan bij twijfel natuurlijk ook vooraf het een en ander met de eigen loonheffingeninspecteur afstemmen.

Overigens is volgens staatssecretaris een kenmerk van het noodzakelijkheidscriterium dat het initiatief voor een voorziening in principe bij de werkgever ligt. De werkgever draagt financieel ook de last van de betreffende voorziening. Dit kan op gespannen voet staan met de cafetariaregelingen zoals die nu veelal bestaan. Het naar keuze van de werknemer uitruilen van brutoloon voor een (netto) onbelaste verstrekking of vergoeding voldoet (mogelijk) immers niet aan de hiervoor genoemde kenmerken van het noodzakelijkheidscriterium.
In de praktijk kan dit mogelijk betekenen dat gecafetariseerde telefoonregelingen – zoals bijvoorbeeld ChYD-projecten (Choose-Your-Device) waarbij werkgevers een data- en telefoniebundel van een provider afnemen en de werknemers een (smart)phone kunnen uitzoeken – niet volledig in lijn liggen met het uitgangspunt van het noodzakelijkheidscriterium. Zeker wanneer een medewerker voor deelname aan de regeling afziet van brutoloon.

Jaarlijkse afrekensystematiek

Voor de afrekening in het kader van de werkkostenregeling (bepalen vrije ruimte en het toetsen van de vergoedingen/verstrekkingen aan die ruimte) bestaan op dit moment naar keuze van de werkgever de volgende 3 methoden:

1. de vrije ruimte wordt op basis van het voorafgaande kalenderjaar geschat en er wordt gedurende het lopende jaar getoetst. In het aangiftetijdvak en volgende tijdvakken waarin de geschatte vrije ruimte wordt overschreden, wordt het bedrag dat boven de vrije ruimte uitkomt in de aangifte verwerkt en tegen 80% eindheffing afgerekend. Na afloop van het jaar vindt een herrekening plaats op basis van de definitief vastgestelde vrije ruimte;
2. de vrije ruimte wordt op basis van het voorafgaande kalenderjaar geschat en dit bedrag wordt gedeeld door het aantal loontijdvakken van het lopende jaar. Per loontijdvak wordt getoetst en wordt de overschrijding van de vrije ruimte in de aangifte verwerkt en tegen 80% eindheffing afgerekend. Na afloop van het jaar vindt een herrekening plaats op basis van de definitief vastgestelde vrije ruimte; en
3. de vrije ruimte wordt per aangiftetijdvak van het lopende kalenderjaar vastgesteld aan de hand van de feitelijke loonsom van dat aangiftetijdvak. Per aangiftetijdvak van het lopende jaar wordt getoetst of de vergoedingen en verstrekkingen binnen de vrije ruimte blijven. Het bedrag dat per tijdvak boven de vrije ruimte uitkomt, wordt in de aangifte verwerkt en tegen 80% eindheffing afgerekend. Nog resterende vrije ruimte in een tijdvak kan niet worden doorgeschoven naar een volgend tijdvak en er vindt ook geen herrekening na afloop van het jaar plaats.

Op basis van het voorstel hoeven werkgevers nog maar eenmaal per jaar de fiscale gevolgen vast te stellen. De toets of de vrije ruimte wel of niet is overschreden, hoeft dus niet meer per aangiftetijdvak plaats te vinden. De eenmalige toets en afrekening ingeval van overschrijding van de vrije ruimte gebeurt na afloop van het jaar.
Weliswaar is dit een vermindering van administratieve lasten voor werkgevers maar dit zal waarschijnlijk slechts voor de wat kleinere werkgevers gelden. Grotere werkgevers zullen in verband met financiële verslaglegging toch lopende het jaar een gedetailleerd inzicht willen hebben in de vrije ruimte in combinatie met de vergoedingen en verstrekkingen die ten laste van deze vrije ruimte komen. Het pas inzichtelijk maken van de fiscale consequenties na afloop van het jaar is voor hen geen optie.
Het voorstel laat in het midden of naast de introductie van deze nieuwe afrekenmethode de huidige 3 afrekenmethoden zullen blijven bestaan.

Concernregeling

De vrije ruimte zal worden bepaald en kan worden gebruikt op concernniveau. Desgewenst kan de (nog onbenutte) vrije ruimte van de ene concernvennootschap worden overgeheveld naar een andere concernvennootschap. Daarmee kan de vrije ruimte optimaal worden benut. Voorwaarde voor overheveling van de vrije ruimte is dat er sprake moet zijn van vrijwel volledig eigendom van de moedermaatschappij in de (klein)dochtermaatschappij(en). Dit betekent dat de moedermaatschappij minimaal 95% van de aandelen (middelijk) in de (klein)dochtermaatschappij(en) moet houden.

Vrijstelling producten uit eigen bedrijf

Voor de bestaande vrijstelling voor producten uit eigen bedrijf (keuzeregime) zal een gerichte vrijstelling komen. Het voorstel bevat geen informatie over de voorwaarden.
Gelet op de veelal relatief lage loonsom en daarmee relatief kleine vrije ruimte in de detailhandel (veel werknemers die in deeltijd werkzaam zijn) zullen met name werkgevers in deze branche, waar personeelskortingen veelal voorkomen, deze vrijstelling waarderen.

Vervallen onderscheid tussen vergoedingen, verstrekkingen en terbeschikkingstellingen

In de praktijk is gebleken dat veel werkgevers het fiscale onderscheid tussen ter beschikking stellen van een voorziening op de werkplek enerzijds en het vergoeden of verstrekken van een dergelijke voorziening anderzijds, niet goed kunnen plaatsen.

Voorbeeld

Werkgever A biedt haar werknemers een fitnessfaciliteit aan op kantoor. De fitnessorganisatie factureert de kosten rechtstreeks aan de werkgever. De deelnemende werknemer merkt hier dus niets van.
Werkgever B biedt haar werknemers dezelfde fitnessfaciliteit aan op kantoor. Alleen is het nu zo dat de deelnemende werknemers een factuur van de fitnessorganisatie krijgen en deze eerst zelf moeten betalen. Vervolgens declareert de werknemer de factuur bij de werkgever en de werkgever betaalt deze factuur aan de werknemer uit.
Materieel gezien zijn de twee genoemde situaties gelijk. Zowel werknemers van werkgever A als de werknemers van werkgever B hebben de mogelijkheid tot fitness en de kosten komen voor rekening van de werkgever.
Echter, onder de huidige werkkostenregeling wordt de fitnessfaciliteit bij werkgever A op nihil gewaardeerd omdat hier sprake is van een ter beschikkinggestelde voorziening op de werkplek. Bij werkgever B is er formeel sprake van het vergoeden van fitness op de werkplek. Dit valt niet onder de nihilwaardering. De vergoeding is belast loon en kan zonodig in de vrije ruimte worden ondergebracht.

De staatssecretaris komt in het voorstel hier nu aan tegemoet. Om de begrijpelijkheid te verbeteren zal er een nieuwe gerichte vrijstelling worden ingevoerd voor een aantal werkplekgerelateerde voorzieningen waarvoor nu een nihilwaardering geldt. Het maakt dan ook niet meer uit of deze voorzieningen worden vergoed, verstrekt of ter beschikking gesteld.

Hierbij wordt overigens expliciet gesproken over werkplekgerelateerde voorzieningen. Het onderscheid tussen vergoedingen, verstrekkingen en terbeschikkingstellingen lijkt hiermee niet helemaal te verdwijnen. Een openbaarvervoerkaart of voordeelurenkaart lijkt immers geen voorziening die gerelateerd is aan de werkplek. Slechts het ter beschikking stellen van een dergelijke kaart zal ook onder de nieuwe situatie onbelast kunnen plaatsvinden (nihilwaardering). De werknemer die een openbaarvervoerkaart declareert bij zijn werkgever, zal dus ook in de nieuwe situatie een belaste vergoeding van zijn werkgever ontvangen.

Verlaging percentage vrije ruimte

Het moge duidelijk zijn dat enkele van de genoemde maatregelen zullen resulteren in meer gerichte vrijstellingen, minder beslag op de vrije ruimte en dus een verlaging van de heffingsgrondslag. Omdat Financiën de maatregelen budgetneutraal wil invoeren, zal het percentage voor de berekening van de vrije ruimte worden verlaagd van 1,5 naar 1,2.
Grosso modo zou de verlaging van het percentage als volgt kunnen worden becijferd:

• vervallen onderscheid tussen vergoedingen, verstrekkingen en terbeschikkingstellingen: 0,1% minder vrije ruimte nodig;
• vrijstelling producten uit eigen bedrijf: 0,1% minder vrije ruimte nodig;
• beperkte introductie van het noodzakelijkheidscriterium: 0,1% minder vrije ruimte nodig.

Uiteraard is dit een becijfering op macroniveau. Individuele werkgevers zullen in bepaalde gevallen hier anders tegenaan kijken.

Einde keuzeregime per 1-1-2015

Ondanks het feit dat de praktijk rekening zal moeten houden met enkele technische wijzigingen die in het voorstel zijn opgenomen (met name de introductie van het beperkt noodzakelijkheidscriterium en de concernregeling) met mogelijke implementatieproblemen van dien, wil de staatssecretaris er de vaart in houden. Verlenging van het keuzeregime zit er dan ook niet in. Hieraan ligt ook een budgettaire reden aan ten grondslag. Ieder jaar dat het keuzeregime nog bestaat, loopt Financiën een bedrag van € 300 miljoen mis.

Omzetbelasting

In het voorstel doet de staatssecretaris ook nog een handreiking naar werkgevers in de profit-sector. Deze werkgevers boeken hun kosten in beginsel zonder BTW in hun financiële administratie. Voor de loonheffingen geldt als uitgangspunt dat de waarde van een verstrekking aan een werknemer altijd moet worden gesteld op de waarde in het economische verkeer dan wel kostprijs, inclusief BTW.

Het probleem van het doorboeken exclusief BTW kan worden opgelost zonder enige vorm van wetswijziging. De staatssecretaris stelt namelijk voor dat bij het berekenen van het bedrag dat in de vrije ruimte moet worden ingeboekt, de werkgever met de inspecteur kan afspreken dat hij de gemiddelde BTW-druk over de verschillende voorzieningen uit de vrije ruimte in aanmerking neemt.

Dus ingeval een werkgever aan zijn werknemers zaken verstrekt die onder het verlaagde BTW-tarief vallen en zaken die onder het normale BTW-tarief vallen, kan voor de bepaling van het bedrag dat in de vrije ruimte wordt ondergebracht worden gewerkt met een BTW-mixpercentage. Hoe dit mixpercentage wordt vastgesteld laat de staatssecretaris graag over aan de praktijk.

Tot slot

Het lijkt er nu dan toch echt op dat de verplichte invoering van de werkkostenregeling aanstaande is. Hier is echter wel een voor fiscale begrippen langdurig proces aan voorafgegaan. Het begin lag bij staatssecretaris De Jager met de Fiscale vereenvoudigingswet 2010 en staatssecretaris Wiebes mag het karwei afmaken. Dit lijkt er nu dan ook van te komen al kan het parlement nog roet in het eten gooien. Gelet op de inmiddels brede steun van werkgevend Nederland voor de regeling en de maatregelen zoals opgenomen in het laatste voorstel, lijkt de kans hierop niet zo groot. Dus: we gaan er voor!